VERGİ UYUŞMAZLIKLARINDA MALİYE BAKANLIĞINA ŞİKAYET YOLUYLA MÜRACAAT
Aynı vergisel işlemi gerçekleştiren ancak dava açmadıkları için bir takım farkı vergisel yaptırımlara maruz kalan mükelleflerin Vergi Mahkemesine dava açma süresini kaçırmış olmaları durumunda oluşabilecek mağduriyetlerini giderme konusunda, Vergi Usul Kanunu’nun 124. Maddesi alternatif bir yöntem olarak kullanılır. Alternatif bir yöntem olan bu yola başvuru nedenleri kanunla sınırlanmış olup, bu yola sadece Vergi Usul Kanunu’nun 117. ve 118. maddeleri kapsamında başvurulabilir.
Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde vergi hatası; “vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır.” Şeklinde tanımlanmıştır. Devam maddeleri olan 117. maddesinde ‘hesap hataları’ ve 118. Maddesinde ‘vergilendirme hataları’ belirtilmiş olup idare ile mükellef arasında vergi hatası konusunda bir uyuşmazlık yaşandığında uyuşmazlığın giderilmesini sağlamak amacıyla ‘hata düzeltme’ yolu öngörülmüştür. Vergi idaresi, mükellefin yaptığı başvuruyu kabul edip söz konusu düzeltmeyi yaparsa uyuşmazlık kısa sürede çözülür ve vergi tahakkuku ile tahsili kolaylaşmış olur. Ancak mükellefin talebinin reddedilmesi halinde konu, süresi içinde yargıya taşınır ve uyuşmazlık yargıda çözülür.
Vergi hatasını düzeltme talebinin yargıya taşınması aşamasında verilen süre İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesinde belirtilmiştir. Söz konusu madde: dava açma süresinin, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştay’da ve idare mahkemelerinde altmış ancak vergi mahkemelerinde otuz gün olduğunu belirtir. Bu süre hak düşürücü olduğundan belirtilen sürelerde dava açılmazsa uyuşmazlığı yargı çözer ve mükellef açısından idare ile ilgili bir işlem kalmaz. Mükellef bu süreyi kaçırdığı takdirde yapabileceği bir şey kalmaz. Yukarıda bahsedildiği gibi hem idare hem de mükellef açısından vergi uyuşmazlıklarının kısa sürede çözülmesini sağlamak veya mükellefin hak kaybı sebebiyle mağdur olmamasını sağlamak için, süresinde mahkemeye gidemeyen mükellefler açısından Vergi Usul Kanunu’nun 124. maddesi alternatif bir yöntem olarak uygulanabilir. Anılı madde Maliye Bakanlığı’na şikayet yoluyla müracaat hükümlerini içermektedir. Bu maddeye göre; vergi mahkemesine dava açma süresi geçtikten sonra düzeltme talepleri reddolunanlar şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler. Müracaat edilecek mercii il özel idareleri için Vali, Belediye vergileri için Belediye Başkanlığıdır.
Şikayet yoluna başvuran mükellefin İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 10. Ve 11. maddeleri kapsamında hareket etmesi gerekir. Burada dikkat edilmesi gereken husus 10. ve 11. maddelerden hangisi ile hareket edileceğinin tespitidir. İYUK’un 10/1 maddesinde ilgililerin, haklarında idari davaya konu olabilecek bir işlem veya eylemin yapılması için idari makamlara başvurabilecekleri ve İYUK’un 10/2. maddesinde altmış gün içinde bir cevap verilmezse isteğin reddedilmiş sayılacağı hüküm altına alınmıştır. Bu maddenin uygulanabilmesi için, hakkında aynı konuda daha önce tesis edilmiş bir işlemin bulunması gerekir.
Vergi Usul Kanunu’nda yargılamaya ilişkin esaslara yer verilmişken idari usullere yer verilmemesi sebebiyle şikayet yoluna başvururken İdari Yargılama Usulü Kanunu’ndaki genel esaslara göre hareket edilmelidir. İYUK’un 11/1. maddesinde;“İlgililer tarafından idari dava açılmadan önce, idari işlemin kaldırılması, geri alınması değiştirilmesi veya yeni bir işlem yapılması üst makamdan, üst makam yoksa işlemi yapmış olan makamdan, idari dava açma süresi içinde istenebilir. Bu başvurma, işlemeye başlamış olan idari dava açma süresini durdurur.” İYUK’un 11/2. maddesinde, “Altmış gün içinde bir cevap verilmezse istek reddedilmiş sayılır.” İYUK’un 11/3. maddesinde “İsteğin reddedilmesi veya reddedilmiş sayılması halinde dava açma süresi yeniden işlemeye başlar ve başvurma tarihine kadar geçmiş süre de hesaba katılır.” hükümleri yer almaktadır. Görüleceği üzere düzeltme talebinin reddinden sonra dava açma süresi geçmişse genel idare usulünde üst makam olan Maliye Bakanlığına şikayet yoluna başvurulabilir. Burada izlenecek yola ve zamanaşımı süresine dikkat edilmesi gerekir. Düzeltme talebi yargıya taşınırken, dava açma süresi geçtikten sonra zamanaşımı süresi içinde yapılan düzeltme talepleri vergi dairesine yapılır. Bu makamın ret kararı vermesi durumunda şikayet yoluyla Maliye Bakanlığı’na müracaat edilmesi gerekir. Direk yargıya taşınırsa ilk inceleme sırasında, idari merci tecavüzü nedeniyle yargı yeri görevli idari mercie tevdi eder.
Nitekim Danıştay; un ve kepek imalatı yapan davacı Şirketin, 1997, 1998, 1999 ve 2000 yıllarındaki indirimli orana tabi mal teslimlerinden dolayı indirim konusu yapamadığı katma değer vergisinin iadesi amacıyla yaptığı düzeltme başvurusunun reddine ilişkin işlemi yargıya taşıyan şirketin başvurusu üzerine: “davacı Şirketçe, indirimli orana tabi mal teslimlerinden dolayı yüklenilen, ancak indirim yoluyla telafi edilemeyen verginin iadesi istemiyle dava açma süresi geçtikten sonra yapılan düzeltme başvurusunun reddine ilişkin vergi dairesi müdürlüğü işlemini iptal eden vergi mahkemesi kararının bozulması”nı istemiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 122. maddesinde; “mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri”, aynı Kanun’un 124. maddesinde de, “vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme başvurusu reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığı’na müracaat edebilecekleri hükmü yer almıştır. Görüldüğü üzere, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yapılan vergi hatalarının düzeltilmesi istemlerinde, davaya konu olabilecek idari işlem, 213 sayılı Kanun’un 124. maddesi hükmü gereğince, düzeltme isteminin reddine ilişkin vergi dairesi işlemine karşı şikayet yoluyla yapılacak başvuru sonucu, Maliye Bakanlığınca tesis edilecek ret işlemidir.” Yargı yoluna başvurmadan idareye başvurulması zorunludur.
Diğer taraftan Vergi Usul Kanunu’nun 126. maddesinde; “114. maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hataları düzeltilemez.” denilmiştir. VUK’un 114. maddesinde; “Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar.” hükmü yer almaktadır. Beş yıllık zamanaşımı süresi içinde düzeltme işlemi için vergi dairesi ve şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına giden ve Maliye Bakanlığı’nca talebin reddi üzerine yargı yoluna gidilmesinde ise İYUK’un 11. maddesinde bahsedilen üst mercie başvuru hükümleri geçerli olacaktır. Maliye Bakanlığı, şikayet yolu ile kendisine ulaşan müracaatları inceler. İnceleme sonucunda ya vergi dairesi kararını uygun görerek mükellefi reddeder ya da mükellefi haklı bularak düzeltmenin yapılmasını ilgili vergi dairesinden ister. Şikayet yolu ile yapılan düzeltme başvurusu reddedilir veya 60 gün içinde hiç yanıt verilmezse Danıştay’da iptal davası açılabilir. Danıştay’da dava açma süresi 60 gündür. Danıştay’ın bu tür davalara ilk derece mahkemesi olarak bakması gerekmektedir. Dava açma süresi Maliye Bakanlığı’nın ret yazısının mükellefe tebliğ tarihinden itibaren veya zımni ret halinde ise 60 günlük bekleme süresinin bitiminden itibaren başlar.
KONUYA İLİŞKİN YARGI KARARLARI:
İzmir Üçüncü Vergi Mahkemesi 19.05.1996 tarih ve E. 1995/1000, K. 1996/383 sayılı Kararı’nda “dosyanın incelenmesinden, cezalı tarhiyatın E. 1993/1583 sayılı dosya numarası ile dava konusu edilen ve 1992 yılına ilişkin bulunan cezalı tarhiyatla birlikte aynı inceleme raporuna dayandığı ve Aralık 1992 dönemi dışındaki dönemlerin dava konusu yapılması sonucu, tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen kararın Danıştay kararıyla onanarak kesinleştiği, sehven davaya dahil edilmediği anlaşılan Aralık 1992 dönemine ait tarhiyatın da diğer dönemlerle birlikte aynı gerekçeyle terkini gerektiği sonucuna varıldığı gerekçesiyle mükellefi haklı bularak cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.” Kararı verilmiştir.
İzmir Üçüncü vergi Mahkemesi’nin 19.05.1996 gün ve E. 1995/1000, K. 1996/383 sayılı Kararı üzerine; Vergi idaresi davacı şirketin iddialarının vergi hatası kapsamına girmediği, ancak tahakkuk işlemine karşı açılan davada ileri sürülebilecek iddialar olduğu ileri sürülerek bozulması istemi üzerine İzmir Üçüncü Vergi Mahkemesi’nin kararını temyize götürmüştür.
VUK’un 117 ve 118. maddeleri kapsamında Danıştay’a yapılan başvuruda; 3. Daire’nin E. 1996/5948, K. 1998/469 dosya numaralı Kararı’nda “Davacı şirket adına, 1992 yılının Aralık ayı dışında kalan dönemlere ilişkin olarak yapılan tarhiyatlara karşı dava açılmasına karşın, uyuşmazlık konusu döneme ait tarhiyatın davaya dahil edilmemiş olması, yukarıda sözü edilen maddelerde tanımlandığı şekilde açık bir vergilendirme veya hesap hatası oluşturmadığı gibi uyuşmazlığın hukuki bir nitelik taşıması nedeniyle olaya düzeltme hükümlerinin uygulanması da olanaksızdır.Bu bakımdan mahkemece, uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında bulunmadığı gözetilmeden işin esasına girilerek, anılan dönem için salınan ve davalı idarece tahsil edilmiş olan gelir (stopaj) vergisi ve kesilen kaçakçılık cezasının ret ve iadesine karar verilmesinde yasal isabet görülmemiştir.”şeklinde karar vermiştir.
Karar’dan anlaşıldığı üzere sadece “düzeltme ve reddiyat (md. 117-118.)” içerisine alınan; hesap hataları(matrah hatası, vergi miktarında hata, verginin mükerrer olması) ve vergilendirme hatalarının (mükellefin şahsında hata, mevzuda hata, vergilendirmede veya muafiyet döneminde hata) herhangi birisi üzerinde uyuşmazlık varsa mahkeme sadece kanunda izin verilen sınırlar çerçevesinde karar vermek zorundadır. Vergi mahkemesinin idare aleyhine verdiği birçok kararı idare temyiz aşamasında VUK’un ‘hesap ve vergilendirme hataları’ hükümlerinin getirmiş olduğu sınırlara uymadığı için idare lehine bu kararları bozmuştur.
2. Danıştay 4. Dairesinin 2001/1100 E. 2002/1471 K. Sayılı kararında : ‘Dava konusu olayda, davacı Devlet tahvilinden daha fazla kesinti yapıldığı gerekçesiyle Maliye Bakanlığına başvurduğu, Maliye Bakanlığınca, yapılan işlemin yasal olduğunun belirtilmesi üzerine söz konusu davanın açıldığı anlaşılmaktadır. Oysa idarece yapılan işlemin hatalı olduğu ve düzeltilmesi gerektiği iddiasının bulunması halinde vergi dairesine durumun düzeltilmesi için başvurulması, olumsuz cevap alınması halinde ise Maliye Bakanlığına şikayet yoluyla gidilmesi gerekmektedir. Uyuşmazlıkta davacının elde ettiği menkul sermaye iradı üzerinden yapılan kesintinin kanuna ve usule uygun olmadığı ve düzeltilmesi gerektiği yönündeki iddiaları için yukarıda belirtilen yol izlenmesi gerekmekteyken doğrudan Maliye Bakanlığına uygulamanın kaldırılması ve fazla kesilen paranın iadesi için başvurulması yerinde olmadığından idarece reddedilmesinde hukuka aykırılık görülmemiştir. Bu sebeple mahkemenin verdiği karar yerindedir.’ Kararı verilmiş olup Maliye Bakanlığına yapılacak olan şikayet başvurusunda izlenmesi gereken yol belirtilmiştir.
3. Danıştay 7. Dairesinin 1987/4189 E. 1991/3115 K. Sayılı kararında ‘Düzeltme istemlerinde, öncelikle vergi dairesi müdürlüğüne başvuruda bulunulması ve istemin reddi halinde, şikayet yoluyla Maliye ve Gümrük Bakanlığına yapılacak başvuru sonucu tesis olunan olumsuz yöndeki işleme karşı, Danıştay’da dava açılması zorunluluğu karşısında, mahkemece idari merci tecavüzü nedeniyle dilekçenin görevli idare merciine tevdiine karar verilmesi gerekir.’ Kararı verilmiş olup burada da şikayet yoluyla Maliye ve Gümrük Bakanlığına yapılan başvuru sonucunda tesis edilen olumsuz yöndeki işleme karşı Danıştay’ da dava açılabileceği belirtilmiştir.
SONUÇ:
Sonuç olarak; Maliye Bakanlığı’na şikayet yolu ile müracaat, mükelleflerin dava açma süresini kaçırdıkları durumlarda söz konusu olur. Ancak Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen sınırlar ve zaman bakımından uzun süren bir süreci olması sebebiyle son çare olarak düşünülen bir yoldur.